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關于《國家稅務總局關于〈內地和澳門特別行政區關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排〉第四議定書生效執行的公告》的解讀

《內地和澳門特別行政區關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》第四議定書(以下簡稱“第四議定書”)于2019年11月28日在澳門正式簽署。第四議定書對《內地和澳門特別行政區關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》及相關議定書(以下簡稱《安排》)作出修訂,其主要內容如下:

一、納入稅基侵蝕和利潤轉移(BEPS)項目成果

(一)關于序言

第四議定書對《安排》的序言進行了修改,修改后的序言說明簽署《安排》的目的是發展雙方經濟關系,加強雙方稅收事務合作,《安排》的作用包括消除雙重征稅和防止通過逃避稅行為造成不征稅或少征稅。

(二)關于人的范圍

第四議定書納入關于稅收透明體的規定。該規定明確,按照任何一方的稅法視為完全透明或部分透明的實體或安排,一方將該實體或安排取得或通過其取得的所得作為該一方居民取得的所得進行稅務處理的部分,應視為該一方居民取得的所得,另一方應允許就該部分所得給予安排待遇。

另外,第四議定書明確,《安排》不應影響一方對其居民的征稅(第四議定書列名的特定條款除外)。

(三)關于居民

第四議定書修改了雙重居民實體的加比規則,即當除個人以外的實體同時構成雙方居民時,應僅將其視為一方居民適用《安排》的規則。

《安排》原條款規定,除個人以外,同時為雙方居民的人,應認為是其總機構或實際管理機構所在一方的居民;如果這個人在一方設有實際管理機構,在另一方設有總機構,雙方主管當局應相互協商確定其居民身份。

第四議定書將該條款修改為,除個人以外,同時為雙方居民的人,需由雙方主管當局盡力通過相互協商確定其居民身份;如果雙方主管當局未能達成一致,則該人不得享受《安排》規定的任何稅收優惠或減免,但雙方主管當局就其享受《安排》待遇的程度和方式達成一致意見的情況除外。

(四)關于常設機構

關于構成代理型常設機構,《安排》原條款規定,當一個人在一方代表另一方的企業進行活動,有權并經常行使這種權力以該企業的名義簽訂合同,這個人為該企業進行的任何活動,應認為該企業在該一方設有常設機構。第四議定書將該條款修改為,當一人在一方代表企業進行活動時,經常性地訂立合同,或經常性地在合同訂立過程中發揮主要作用(而該企業不對相關按慣例訂立的合同做實質性修改),且相關合同以該企業的名義訂立,或涉及該企業擁有或有權使用的財產的所有權轉讓或使用權授予,或涉及由該企業提供服務,該人為該企業進行的任何活動,應認為該企業在該一方設有常設機構。

關于獨立代理人,《安排》原條款規定,一方企業僅通過按常規經營本身業務的經紀人、一般傭金代理人或者任何其它獨立代理人在另一方進行營業,不應認為在該另一方設有常設機構。但如果這個代理人的活動全部或幾乎全部代表該企業,不應認為是本款所指的獨立代理人。第四議定書將獨立代理人排除情形修改為,如果一人專門或者幾乎專門代表一個或多個與其緊密關聯的企業進行活動,則不應認為該人是這些企業中任何一個的獨立代理人,并同時解釋了緊密關聯企業的定義。

(五)關于財產收益

《安排》原條款規定,轉讓一個公司股份取得的收益,在轉讓公司股份前三年內,該公司財產至少50%的價值曾經直接或間接由位于一方的不動產組成,可以在該一方征稅。第四議定書將該條款修改為:一方居民轉讓股份或類似于股份的權益(如在合伙或信托中的權益)取得的收益,如果在轉讓行為前三年內的任一時間,這些股份或類似于股份的權益超過50%的價值直接或間接來自于位于另一方的不動產,可以在該另一方征稅。

(六)關于享受安排優惠的資格判定

第四議定書增列了“享受安排優惠的資格判定”條款,即“主要目的測試”,如納稅人相關安排或交易的主要目的之一是獲得安排優惠待遇,則不得享受安排優惠待遇,其適用范圍由第三議定書規定的股息、利息、特許權使用費和財產收益條款擴展至所有條款。

二、增列政府投資條款

為進一步促進內地與澳門間資本流動,減輕有關惠民合作項目的稅收負擔,第四議定書增加了“政府投資”條款,規定一方政府從其出資參與雙方合作設立在另一方主要用于民生項目的基金取得的所得,在另一方享受免稅待遇。該規定目前適用于廣東粵澳合作發展基金。未來,雙方政府合作設立類似性質的基金,經雙方主管當局共同認可后,也可以適用該規定。

內地和澳門特別行政區已完成第四議定書生效所必需的各自內部法律程序。第四議定書于2020年5月14日生效,其中第六條的規定適用于2020年5月14日或以后支付的所得,其他條款的規定適用于2021年1月1日或以后開始的納稅年度中取得的所得。


鏈接:《國家稅務總局關于<內地和澳門特別行政區關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排>第四議定書生效執行的公告》(國家稅務總局公告2020年第11號)


編輯:陳燕虹

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