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數字稅收的三個維度

李旭紅

數字經濟是一種新型的經濟模式,以現代信息網絡為重要載體,通過數字技術與實體經濟的深度融合,形成價值創造。新冠肺炎疫情期間,數字經濟逆勢而上,成為世界各國對沖疫情影響的中堅力量。同時,數字經濟對稅收管轄權劃分、利潤歸屬及征管模式重構等帶來了新的挑戰。數字稅收具有典型的時代特征,可以從三個維度展開討論。

第一個維度是雙支柱的發布。所謂的雙支柱是指為應對數字化帶來的稅收挑戰,經濟合作組織(OECD)達成世界共識所發布的國際稅收新規則。雙支柱除了包容性框架下避免雙重征稅與反避稅的核心內容之外,主要的變化在于征稅權的改變。按照利潤要留在經濟活動發生地和價值創造地的觀點,稅收管轄權歸屬于提供生產、產品、勞務的地點,但是在雙支柱新的規則下,消費活動被認作價值創造過程,市場國參與稅收收入的分配。雙支柱對跨國大企業具有較大影響,其跨國利潤將會在業務所涉及的不同國家間進行重新的稅基分割并繳納稅收。

如同切蛋糕,同一塊蛋糕有了不同分法,因此誰分得多誰分得少,不同的主體之間會發生變化。全新的利潤分配規則將會有可能影響跨國企業的稅收負擔,因為按照新的征稅規則,其更多的超額利潤將會在市場國納稅,而市場國的稅收負擔與常設機構所在地的稅收負擔有可能有較大差異。如果以常設機構為納稅地點,跨國企業可以通過架構設計在一些低稅負的地區確認所得,從而減少稅收負擔,但是如果按照市場國征稅的原則,則稅基的分配則需要遵從市場的分配,消費者的購買行為影響了跨國企業的稅基分配。假設市場國的稅率高于其常設機構所在地的稅率,則跨國企業的全球稅負將會發生根本性的變化。據OECD的測算,預計采用支柱一和支柱二規則,可以讓全球企業所得稅收入每年增加500億到800億美元。

數字經濟的特征之一為非物理性,OECD的報告指出數字經濟影響價值創造過程的三個主要因素:跨轄區有實質無規模、高度依賴無形資產、數據和用戶參與的重要性。因此,企業在市場國無需設置物理存在即可取得收入,這就給國際稅收規則帶來了征稅權方面的挑戰。經濟合作與發展組織(OECD)提出解決各國征稅權分配問題的三種方案:用戶參與、營銷型無形資產、顯著經濟存在。在此基礎上,OECD提出了“雙支柱”解決方案,支柱一根本性改變利潤分配及聯結度(Nexus)規則,并擴大用戶/市場所在國的征稅權。支柱二在反避稅方面形成了對支柱一的補充,提出所得納入規則、轉換規則、征稅不足支付規則和應予征稅規則,確保對跨國企業集團按照商定的最低稅率水平征稅。

支柱一的內容主要包括金額A、金額B和爭議的預防和解決機制三個部分,旨在解決公平性、合理性和可持續性的問題。金額A是新規則,對于達到一定標準的跨國大企業的利潤根據公式法進行剩余利潤的分配,從而納稅;金額B按傳統的轉讓定價方法就簡化方式來計算固定利潤回報,從而納稅;爭議預防和解決機制主要解決稅收確定性方面的問題,即當產生稅收爭議時的協調問題。目前支柱一適用于兩類服務,即自動數字化服務和面向消費者的業務,與數字經濟最相關。支柱一中的金額A創造了消費地新的征稅權,這將對跨國企業的全球利潤與稅負分配產生較大影響。同時,支柱一由于其計算的復雜性也會一定程度增加跨國企業整體納稅遵從成本,給企業帶來財務方面與稅收遵從方面的壓力。

第二個維度是單邊數字服務稅,即對跨境業務提供數字服務獲得的銷售收入相應地進行征稅。該稅種的產生是基于一些國家認為數字化服務的企業在利用現代技術促進經濟社會發展的同時對傳統就業造成沖擊,并因占用數據要素創造了巨額盈利,因此數字化服務的企業有義務承擔稅收責任。然而由于數字經濟的隱蔽性,按照傳統的利潤歸屬規則,市場國可能無法對數字化服務的企業依靠數據的盈利征稅。但是,雙支柱解決分配關系的問題十分復雜,如何確定各國內的銷售份額與利潤比例的技術問題難以解決,實際操作也相當困難。因此有些國家放棄形成共識性方案,采取單邊行動,最終選擇了征收數字服務稅。

數字服務稅不是所得稅,部分國家對數字服務稅進行了界定,例如歐盟強調,數字服務稅是有針對性的稅收,以用戶參與創造價值為特征的某些數字服務所產生的收入征稅,而非對企業的利潤征稅。數字經濟的核心價值一方面來源于數據資產自身所帶來的價值創造,因為利用數據可以分析、判斷,總結規律,對經濟活動的決策行為產生積極的影響;同時,數字經濟還可以創新經營業務,形成新的數字化服務產品,創造價值。目前,各國提出的數字服務稅主要是針對后者。歐盟的數字服務稅在不斷的滲透、擴展,英國、法國、德國均已提出相關概念并在逐步落實相關文件,亞太地區有些國家也考慮了數字服務稅的問題。從世界范圍來看,單邊的數字服務稅會有可能因為各國不同稅制的摩擦產生雙重征稅的問題,同時大多數國家仍在采用單邊的增值稅措施,而并非征收數字服務稅。因此,如何形成國際共識,促進單邊向多邊的轉換,最大程度上消除雙重征稅是數字經濟下迫切需要解決的問題。

第三個維度是數字經濟的地方稅收。在數字經濟背景下,數據賦能經營業務作為高質量發展的引擎,能夠形成企業技術創新轉型升級的動力,并擴大產業需求,促進雙循循環,帶動企業更好發展。另外,便利化的數字化服務,可以提升企業的管理效能,降本增效,發揮企業競爭優勢,促進企業長足發展。以企業的財務管理及稅務管理為例,一方面企業在對自身擁有的會計及稅收數據進行挖掘和總結后,能夠為業務賦能,提高企業的銷售收入及增加利潤;另一方面又可以形成智能會計與智能稅務等相關的數字化產品,創造價值。在上述雙重因素的影響下,將帶來企業效益的提升,從而推動地方稅收的增加,緩解當前地方稅收不足的問題。

因此,數字經濟的地方稅收問題同樣值得關注。數字經濟的出現帶來數字類業務的蓬勃發展,各省將出現大量活躍的新興業態,這在貢獻地方經濟增長的同時給地方稅收帶來一定的補充。并且,數據非不可再生資源,不會因使用而消耗,因此地方對數字經濟征稅能夠在一定程度上解決現行以房地產為主導的地方稅體系稅源不可持續的問題,助力健全地方稅體系目標的實現。但是,對于國內企業而言,可以遵循的依據為現有的稅法框架。因此,對于數字經濟的稅收,不能僅僅局限于一些大的跨國企業,對于國內企業包括國內稅法,也同樣需要關注。


數字經濟的發展是時代趨勢,如何應對數字化挑戰,促進經濟長足發展,是數字稅收面對的現實問題。數字稅收本質上應該包含有對國際數字經濟稅收規則和國內稅收政策的討論,并覆蓋至各種類型的企業。總體而言,數字稅收應該促進數字企業的發展,促進企業數字化的融合,為全球經濟帶來新的增長引擎,同時,現代化的數字稅收征管體系也將為數字經濟發展提供良好的營商環境。

(作者系北京國家會計學院財稅政策與應用研究所所長、教授)


編輯:張瑜

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